第一章 外币折算

第一节 外币折算的相关概念

一、外汇和外币

（一）外汇

按照国际货币基金组织的解释，外汇是货币行政管理当局以银行存款、国库券、长短期政府债券等形式所保有的在国际收支逆差时可以使用的债权。我国《外汇管理暂行条例》规定，外汇是指以外国货币表示的用于国际结算的支付手段以及可用于国际支付的特殊债券和其他货币资产。外汇具体包括以下内容。

（1）外国货币，包括纸币、铸币等。

（2）外币有价证券，包括政府公债、国库券、公司债券、股票、息票等。

（3）外汇收支凭证，包括票据、银行存款凭证、邮政储蓄凭证等。

（4）其他外汇资金。

由于黄金可以作为国际支付和结算的手段，执行世界货币的职能，因此许多国家也将其列入外汇范畴。

（二）外币

外币通常是指除了本国货币以外的其他国家和地区的货币。可见，外汇和外币是两个不同的概念，外汇包括外币，但不仅仅指外币，还包括其他国际支付手段。

需要注意的是，会计上的外币是指企业所采用的记账本位币以外的货币。当企业采用本国货币作为记账本位币时，外币指的是外国货币；当企业采用某种外国货币作为记账本位币时，外币包括本国货币。

二、记账本位币

记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。通常这一货币是企业主要收、支现金的经济环境中的货币。在我国，企业通常选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币，但编报的财务报表应当折算为人民币。需要说明的是，我国会计业务中所称的记账本位币，与国际财务报告准则中的功能货币，虽然名称不同，但实质上是一致的。

（一）企业记账本位币的选定

企业选定记账本位币时，应考虑下列因素。

（1）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；

（2）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；

（3）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。

在确定企业的记账本位币时，上述因素的重要程度因企业具体情况不同而不同，需要企业管理当局根据实际情况进行判断。一般情况下，综合考虑前两项因素即可确定企业的记账本位币，第三项为参考因素。在综合考虑前两项因素仍不能确定企业记账本位币的情况下，结合第三项因素进行综合分析后可做出判断。

（二）境外经营记账本位币的选定

境外经营，是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构；在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，选定的记账本位币不同于企业记账本位币的，也视同境外经营。可见，确定境外经营不是以位置是否在境外为判定标准，而是要看其选定的记账本位币是否与企业的记账本位币相同。

境外经营选定记账本位币时，除考虑上述因素外，还应考虑下列因素。

（1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性。

（2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重。

（3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量，是否可以随时汇回。

（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。

（三）记账本位币的变更

企业的记账本位币一经确定，不得随意变更，除非与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生了重大变化。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为以新的记账本位币计量的历史成本，由于采用同一即期汇率进行折算，不会产生汇兑损益。但企业需要提供确凿的证据证明企业经营所处的主要经济环境确实发生了重大变化，并应当在附注中披露变更的理由。

企业记账本位币发生变更的，在按照变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币时，其比较财务报表也应当以可比当日的即期汇率折算所有资产负债表和利润表项目。

三、外汇汇率

汇率又称汇价，是指以一国货币表示的另一国货币的价格，亦即将一国货币兑换或折算为另一国货币所使用的比率。

（一）汇率的标价方法

汇率的标价是指以外国货币表示本国货币的价格或以本国货币表示外国货币的价格。具体包括直接标价法和间接标价法两种。

1. 直接标价法

直接标价法又称应付标价法，是指每单位外国货币可兑换的本国货币金额，或以一定单位的外国货币为标准，来计算应付若干单位的本国货币。直接标价法的特点是，外国货币的数额固定不变，本国货币标价数额与汇率的高低成正比，本国货币币值的大小与汇率的高低成反比。目前，世界上大多数国家均采用直接标价法，我国国家外汇管理局对外公布的外汇牌价采用的就是直接标价法。

2. 间接标价法

间接标价法又称应收标价法，是指每单位本国货币可兑换的外国货币金额，或以一定单位的本国货币为标准，来计算应收若干单位的外国货币。间接标价法的特点是，本国货币的数额固定不变，外国货币标价数额与汇率的高低成正比，本国货币币值的大小与汇率的高低成正比。通常，英国、美国采用这种方法，但美国对英国采用直接标价法。

直接标价法和间接标价法没有本质的区别，只是计算方法和表示方法不同而已。实际上，同一汇率的直接标价与间接标价互为倒数。

（二）汇率的种类

1. 买入汇率、卖出汇率和中间汇率

通常情况下，人民币汇率是以直接标价法表示的。由于大多数外汇交易都与银行发生关系，因此，汇率总是从银行买卖外汇的角度进行标价的。买入汇率指银行买入其他货币的价格，也称买入价。卖出汇率指银行出售其他货币的价格，也称卖出价。买入汇率与卖出汇率的平均数，称为中间汇率或中间价。会计上将外币金额折合为记账本位币金额的折合汇率一般采用中间汇率或中间价。在直接标价法下，卖出价高于买入价，其间的差额即为银行经营外汇的毛利。

2. 现行汇率、历史汇率和平均汇率

现行汇率也称现时汇率，是指当前外币经济业务发生时的当天汇率，或当前编制财务报表时的当天汇率。企业发生外币经济业务时所采用的记账汇率，往往是现行汇率。

历史汇率是指最初取得外币资产或最初承担外币负债时的汇率，也即经济业务最初发生时的汇率。现行汇率与历史汇率是相对而言的，在记录外币交易之日，应用的折算汇率是现行汇率，但此日一过，也就成了历史汇率。

平均汇率是会计上为了处理的简便，而将现行汇率或历史汇率进行了简单平均或者加权平均后的汇率。

3. 即期汇率、即期汇率的近似汇率和远期汇率

即期汇率也称现汇汇率，是指在外汇买卖成交后立即或最迟不超过两个营业日进行交割的汇率，即现汇交易中即期交割的汇率。根据支付凭证的不同，现汇又分为电汇、信汇和票汇，其汇率也有所不同。由于电汇交款迅速，国际上大额款项大多采用电汇方式。世界各国外汇市场公布的即期汇率指的就是电汇汇率。在我国，即期汇率一般指当日中国人民银行公布的人民币汇率的中间价。

即期汇率的近似汇率是按照系统合理方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。

远期汇率也称期汇汇率，是指外汇买卖双方订立外汇买卖契约，事先约定在将来的一定时日据以交割的外汇汇率，即期汇交易中所采用的汇率。约定后，不论到期时日的即期汇率如何变化，均按原定的约定汇率交割。

同一时日的远期汇率与即期汇率之间的差额，被称为升水或贴水。在直接标价法下，远期汇率高于即期汇率时为升水；反之，则为贴水。在间接标价法下，远期汇率低于即期汇率时为升水，而高于即期汇率时则为贴水。

四、汇兑损益

汇兑损益是指将一种货币兑换或折算成另一种货币时，由于汇率的变动所产生的收益或损失。汇兑损益依据标准不同，可以分为不同的类别。

（一）按性质不同，汇兑损益分为兑换损益和折算损益

兑换损益是将一种货币实际交换成另一种货币时，由于实际交换价格与记账汇率之间的差异所产生的汇兑损益。

折算损益是指以记账本位币来重新表述外币金额时所产生的汇兑损益。既包括外币交易中因收回债权或偿付债务、期末外币账户余额调整而产生的汇兑损益，又包括报表折算损益。

（二）按来源不同，汇兑损益分为交易损益和报表折算损益

交易损益是指在外币交易中形成的汇兑损益，包括外币交易中形成的兑换损益和折算损益。

报表折算损益是指将外币反映的财务报表折算为某一特定货币表示的财务报表时所产生的汇兑损益。

（三）按是否在本期已实现，汇兑损益分为已实现汇兑损益和未实现汇兑损益

已实现汇兑损益是指产生汇兑损益的外币业务在资产负债表日前已完成结算，汇兑损益金额已经最终确定，如债权已经收回，债务已经偿付。当然也包括外币兑换损益。

未实现汇兑损益是指产生汇兑损益的外币业务在资产负债表日前尚未完成结算，汇兑损益金额尚未最终确定。未实现汇兑损益包括外币交易中期末外币账户的调整损益和报表折算损益。